ข้อหารือที่ กค 0802/17117
เลขที่หนังสือ: กค 0802/17117
วันที่: 18 ธันวาคม 2540
เรื่อง: ภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย และ
ภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีบริษัทได้รับการส่งเสริมการลงทุน
ข้อกฎหมาย: ประเด็นปัญหา
ข้อหารือ: บริษัทฯ ได้รับการส่งเสริมการลงทุนในกิจการผลิตสายพานลำเลียง (CHAIN CONVEYOR) ประเภทการผลิตเครื่องจักร หรืออุปกรณ์สำหรับงานอุตสาหกรรม ระบบสายพานลำเลียง เป็นเครื่องจักรที่มีความสำคัญในระบบการผลิตแบบอุตสาหกรรม โดยเฉพาะอย่างยิ่งอุตสาหกรรมหนัก เช่น การผลิตชิ้นส่วนรถยนต์ การประกอบรถยนต์ เป็นต้น กล่าวคือ
ระบบสายพานลำเลียงจะช่วยผ่อนแรงในการขนชิ้นงานไปผ่านกระบวนการผลิตในแต่ละขั้นตอน และช่วยให้การผลิตมีประสิทธิภาพและประสิทธิผลยิ่งขึ้น การผลิตระบบสายพานลำเลียงจำเป็นต้องคำนึงถึงสายการผลิต (PRODUCTION LINE) ตลอดจนการจัดวางเครื่องจักรที่ใช้ในการผลิตทั้งหมดด้วย ซึ่งขั้นตอนการผลิตที่บริษัทฯ ได้ขอรับการส่งเสริมการลงทุนและได้รับอนุมัติมีดังนี้ คือ การออกแบบทางวิศวกรรม (CAD) จัดหาวัสดุ ตัดแต่งชิ้นส่วนวัสดุ ดัดขึ้นรูป,อัด,เจาะ เชื่อมโลหะ ประกอบชิ้นส่วน พ่นสี ตรวจเช็ค ขนส่งไปยังโรงงานของลูกค้า ประกอบที่โรงงาน จัดวางตามตำแหน่งเครื่องจักร การติดตั้งด้านเครื่องจักรกล การติดตั้งระบบไฟฟ้า การทดสอบการทำงานของเครื่องจักรส่งมอบให้ลูกค้า ทั้งนี้ชิ้นส่วนเครื่องจักร อุปกรณ์ และวัสดุต่าง ๆ มีทั้งที่จัดซื้อในประเทศ และต่างประเทศหรือบริษัทผลิตขึ้นเอง บางกรณีจะมีการนำเข้าชิ้นส่วน หรือวัสดุมาจากต่างประเทศโดยลูกค้าเป็นผู้นำเข้ามาเอง เมื่อได้วัสดุชิ้นส่วนที่ต้องการแล้ว บริษัทฯ จะนำมาตัดแต่ง ขึ้นรูป เชื่อมและทำการประกอบเป็นเครื่องจักรของระบบสายพานลำเลียง ซึ่งส่วนมากจะมีขนาดใหญ่มาก ยากแก่การขนส่ง ดังนั้นบริษัทฯ จะขนส่งชิ้นส่วนเครื่องจักรไปทำการประกอบขั้นสุดท้าย ณ โรงงานของลูกค้า และติดตั้งเชื่อมต่อเข้ากับเครื่องจักรอื่น ๆ ในระบบการผลิต ติดตั้งระบบการควบคุมทางกลไก และไฟฟ้า ทดสอบการทำงานจนเป็นที่พอใจ ตรงกับความต้องการของลูกค้าแล้ว จึงจะถือว่าได้ส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกค้า กรณี ดังนี้
1. การผลิตตามขั้นตอนดังกล่าวข้างต้น ถือเป็นการขายพร้อมติดตั้ง ซึ่งไม่อยู่ในข่ายที่จะต้องถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ใช่หรือไม่
2. กรณีการผลิตดังกล่าวข้างต้นนี้ ถ้าบริษัทฯ ทำสัญญาแยกส่วนของการผลิต หรือประกอบเครื่องจักรเป็นสัญญาหนึ่ง และสัญญาการติดตั้งเครื่องจักรในโรงงานของลูกค้าอีกสัญญาหนึ่ง หน้าที่และความรับผิดเกี่ยวกับภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย และภาษีมูลค่าเพิ่มของบริษัทฯ จะเป็นอย่างไร
3. ปัจจุบันบริษัทฯ ได้รับการส่งเสริมการลงทุน และได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลเป็นเวลา 7 ปี นับแต่วันที่เริ่มมีรายได้จากการประกอบกิจการนั้น ลูกค้าจึงไม่ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายเมื่อจ่ายเงินค่าเครื่องจักรให้แก่บริษัทฯ ใช่หรือไม่ โดยไม่ต้องคำนึงว่าจะมีการแยกสัญญาหรือไม่
4. การที่บริษัทฯ นำชิ้นส่วนไปยังโรงงานของลูกค้า เพื่อประกอบเป็น
สินค้าสำเร็จรูปและติดตั้ง ยังไม่ถือเป็นการส่งมอบจนกว่าการติดตั้งจะเสร็จสิ้นเรียบร้อย ดังนั้นบริษัทฯ มีหน้าที่ออกใบกำกับภาษีและต้องรับผิดในภาษีต่อเมื่อการติดตั้งเสร็จสิ้นเรียบร้อย ใช่หรือไม่
5. กรณีที่ลูกค้าจัดหาวัสดุบางส่วนเอง ไม่ใช่ทั้งหมด ไม่มีผลให้ภาระหน้าที่ทางภาษีแตกต่างกันกับกรณีที่บริษัทฯ จัดหาวัสดุทั้งหมดให้ใช่หรือไม่
แนววินิจฉัย: 1. บริษัทฯ ได้รับการส่งเสริมการลงทุนในกิจการผลิตสายพานลำเลียงจำหน่าย แต่บริษัทฯ
ได้ให้บริการติดตั้งสายพานลำเลียงเข้ากับเครื่องจักรอื่นในระบบการผลิตของลูกค้าด้วย ส่วนที่ให้บริการติดตั้งจึงไม่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลแต่อย่างใด ดังนั้น บริษัทฯ จะมีภาระภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ดังนี้
1.1 กรณีการขายสินค้าพร้อมบริการติดตั้ง เนื่องจากบริษัทฯ จะต้องคำนวณกำไรสุทธิและขาดทุนสุทธิของกิจการผลิตสายพานลำเลียง ซึ่งได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคล กับบริการติดตั้งสายพานลำเลียง ซึ่งไม่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลแยกต่างหากจากกัน ดังนั้น บริษัทฯ จึงต้องแยกราคาสินค้าและค่าบริการออกต่างหากจากกันเสมอส่วนของราคาสินค้าที่แยกถือเป็นการขายสินค้าความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นเมื่อมีการส่งมอบสินค้า โอนกรรมสิทธิ์สินค้า ได้รับชำระราคาสินค้า หรือได้ออกใบกำกับภาษี แล้วแต่การกระทำใดเกิดขึ้นก่อน ตามมาตรา 78(1) แห่งประมวลรัษฎากร หากข้อเท็จจริงปรากฏว่า บริษัทฯ ได้มีการส่งมอบสินค้าก่อนบริษัทฯ จึงต้องออกใบกำกับภาษีทั้งจำนวนในทันทีที่ส่งมอบสินค้า การที่บริษัทฯ ออกใบกำกับภาษีต่อเมื่อมีการติดตั้งเสร็จเรียบร้อยแล้วจึงไม่ถูกต้อง สำหรับส่วนค่าบริการที่แยกถือเป็นการให้บริการรับจ้างทำของ ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นเมื่อได้รับชำระค่าบริการเว้นแต่ได้ออกใบกำกับภาษีก่อนได้รับชำระค่าบริการ ก็ให้ถือว่าความรับผิดเกิดขึ้นเมื่อได้มีการกระทำนั้น ๆ ตามมาตรา 78/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร
1.2 กรณีการขายสินค้าไม่ว่าผู้รับเงินได้จะได้รับการส่งเสริมการลงทุนหรือไม่
ผู้จ่ายเงินได้ค่าสินค้าไม่อยู่ในบังคับต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.4/2528 เรื่อง สั่งให้ผู้จ่ายเงินได้พึงประเมิน ตามมาตรา 40 แห่งประมวลรัษฎากร มีหน้าที่หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ลงวันที่ 26 กันยายน พ.ศ. 2528 สำหรับการให้บริการรับจ้างติดตั้งสายพานลำเลียงเป็นกิจการที่บริษัทฯ ไม่ได้รับการส่งเสริมการลงทุน ผู้จ่ายเงินได้จึงต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ในอัตราร้อยละ 3.0 ของค่าบริการ ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ท.ป.4/2528 ฯ ลงวันที่ 26 กันยายน พ.ศ. 2528
2. กรณีที่ลูกค้าเป็นผู้จัดหาวัสดุทั้งหมดมาว่าจ้างให้บริษัทฯ ผลิตสายพานลำเลียง ถือเป็นการรับจ้างทำของ แต่หากปรากฏว่าบริษัทฯ ได้นำเครื่องจักรที่ได้รับยกเว้นภาษีอากรตามบัตรส่งเสริมข้างต้น ไปรับจ้างผลิตผลิตภัณฑ์ชนิดเดียวกับที่บริษัทฯ ได้รับการส่งเสริมการลงทุนที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามมาตรา 31 แห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 ให้ถือรายได้จากการรับจ้างในกรณีนี้ เป็นรายได้จากกิจการที่ได้รับการส่งเสริมการลงทุน และได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลด้วย ดังนั้น ผู้ว่าจ้างหรือผู้จ่ายเงินได้ในกรณีนี้จึงไม่มีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ในอัตราร้อยละ 3.0 ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.4/2528 ฯ ลงวันที่ 26 กันยายน พ.ศ. 2528 แต่อย่างใด ตลอดระยะเวลาที่บริษัทฯ ได้รับการส่งเสริมการลงทุน โดยให้แนบสำเนาบัตรส่งเสริมที่บริษัทฯได้รับและสำเนาหนังสือของสำนักงานคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุนที่แจ้งให้บริษัทฯ สามารถรับจ้างผลิตผลิตภัณฑ์ชนิดเดียวกับที่ได้รับการส่งเสริมได้ ไว้ในท้ายหนังสือสัญญาจ้างดังกล่าวด้วยทุกครั้ง
3. กรณีที่บริษัทฯ ผลิตสายพานลำเลียงโดยลูกค้าจัดหาวัสดุบางส่วนจำนวนเล็กน้อย ส่วนวัสดุที่เหลือทั้งหมดบริษัทฯ เป็นผู้จัดหา กรณีเช่นนี้ยังคงถือว่า บริษัทฯ เป็นผู้ผลิตสายพานลำเลียงจำหน่ายความรับผิดใน
การเสียภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย จะเหมือนที่กล่าวใน 1.
เลขตู้: 60/26226
